Una sociedad anónima que desarrolla actividad agropecuaria se
encuentra construyendo importantes mejoras en uno de sus padrones rurales. La
empresa constructora le factura mensualmente según el avance de obra por valores
actualizados de acuerdo a los parámetros acordados, con más el correspondiente
Impuesto al Valor Agregado. Los profesionales responsables proporcionan a la
sociedad consultante un desglose del monto correspondiente a las construcciones
en zona rural de los de la zona residencial.
Se realizan diversas consultas al respecto.
1. Impuesto al Patrimonio. Valuación.
El inciso primero del artículo 15º del Título 14 del Texto
Ordenado 1996 dispone que las personas jurídicas deben utilizar las normas de
valuación del Impuesto a las Rentas de la Industria y Comercio. El último inciso
de la norma referida exceptúa de dicho precepto a ciertas sociedades, entre las
que no se encuentran las anónimas, obligándolas a utilizar normas de personas
físicas.
En el Impuesto a las Rentas de la Industria y Comercio (IRIC),
entonces, resulta de aplicación el artículo 88º del Decreto Nº 840/988 de
14.12.988 que dispone:
"Artículo 88.- Mejoras.- El concepto de las
mejoras se integrará también, con los pavimentos, veredas y cercos.
Cuando el valor de las mejoras no esté individualizado,
se considerará que el mismo guarda con respecto al precio de la tierra la
misma relación que ambos elementos tienen con el aforo inmobiliario o valor
real, según corresponda, a la fecha de su ingreso al patrimonio, o de cambio
de destino.
En el caso de inmuebles rurales se tomará como valor de
mejoras el 10% del costo si hubiera sido adquirido hasta el año 1966
inclusive, o el 16.67% si hubiera sido comprado posteriormente."
Es claro que los porcentajes transcriptos son de aplicación
cuando el valor de las mejoras no es accesible. Al no ser este el caso de
autos, se entiende debe tomarse por valor de las mejoras el costo real de la
inversión.
2. Impuesto al Patrimonio. Exoneración.
El artículo 16º de la Ley Nº 17.345 de 31.05.001 exonera del
Impuesto al Patrimonio el patrimonio afectado a explotaciones agropecuarias. Se
consulta en concreto el tratamiento que corresponde dar al respecto a las
mejoras referidas.
Esta Comisión entiende que no debe excluirse de la
exoneración la parte de las mejoras y muebles destinados al uso de los
propietarios, en la medida en que su afectación sea realmente la explotación
agropecuaria. Efectivamente, en la mayoría de los casos esa es la realidad; ese
es el destino natural de las mejoras.
Pero ese criterio no debe confundirse con una especie de
cheque en blanco. La norma no exonera del Impuesto al Patrimonio a los padrones
rurales, sino que exonera al patrimonio afectado a explotaciones agropecuarias.
Eso implica que la explotación debe existir y tener un volumen acorde con el de
las mejoras destinadas al alojamiento de los administradores.
De no ser así, deberá considerarse activo gravado la parte de
las mejoras residenciales, así como aquellos padrones rurales, que no se
encuentren totalmente afectados a la explotación agropecuaria.
3. Impuesto a las Rentas Agropecuarias. Amortización.
Aunque no se expresa directamente, debe entenderse que la
consultante ha optado por tributar sus rentas agropecuarias vía el impuesto del
acápite. En tal sentido consulta cuál es el monto que deberá amortizar.
Los contribuyentes del Impuesto a las Rentas
Agropecuarias(IRA) deben aplicar, salvo disposición expresa en contrario, las
normas del IRIC, en función de las remisiones legales y reglamentarias
existentes. Por ello es que el valor sujeto a amortización deberá ser el
señalado en el punto 1 de la presente respuesta. Obvio es señalar que, de
existir (de acuerdo al punto 2) una parte del activo no afectada a la
explotación agropecuaria, la amortización correspondiente no será deducible.
En apoyo del criterio de tomar como valor de las mejoras el
costo real de la inversión, debe citarse como norma propia del IRA, el literal
b) del artículo 20º del Decreto Nº 599/988 de 21.09.988. Dicha norma dispone,
para las mejoras en existencia al 15 de octubre de 1984, el cómputo por el
16,67% del valor real del inmueble vigente en el año 1984. La misma norma
permite, sin embargo, que los contribuyentes computen un mayor valor cuando el
mismo derive de documentación fehaciente o tasación practicada por persona
idónea en la materia.
4. Impuesto al Valor Agregado. Deducción del impuesto
comprado.
En este punto se pone a consideración un sistema de
liquidación del IVA que permite la deducción del impuesto comprado
correspondiente a las construcciones en zona rural e impide el de la zona
residencial. La discriminación se realiza en base al desglose practicado por los
profesionales responsables de la obra, entre el monto facturado correspondiente
a las construcciones en la zona rural y en la zona residencial.
Se considera que el sistema propuesto no violenta las
disposiciones vigentes en la materia.
5. El sistema de liquidación del IVA propuesto por la
interesada implica el reconocimiento de que parte de las construcciones no
tienen vinculación con la explotación agropecuaria. Por lo tanto, forzosamente
existirá una parte del patrimonio gravado (punto 2) y una parte de las
amortizaciones no constituirán gasto deducible (punto 3).
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