RESOLUCIONES DICTADAS EN CONSULTAS
A LA D.G.I. CONSULTA
Nº 3.623 ABSORCIÓN DE PÉRDIDAS POR PARTE
DE ACCIONISTAS - IRIC -
RENTA BRUTA - TOPE LITERAL E) ARTÍCULO 33º
TÍTULO 4 T.O.1996. Una institución con personería jurídica,
consulta el tratamiento que corresponde dar, con respecto al Impuesto a la Renta
de Industria y Comercio (IRIC), a la absorción de pérdidas por parte de
accionistas. El literal G del artículo 10º del Título
4, establece que constituye renta bruta “todo otro aumento de patrimonio
producido en el ejercicio económico, con excepción de los que resulten de las
revaluaciones de bienes de activo fijo”. Dado que los accionistas no están
obligados a hacerse cargo de las pérdidas de la sociedad, en el caso, existe una
liberalidad de tales accionistas a favor de la sociedad, la que obtiene sin
dudas un incremento patrimonial por vía de la donación. La donación recibida constituye un rubro
de ganancias,que debe ser computada fiscalmente como renta gravada, dado que
está comprendida en lo establecido en el artículo 10º antes mencionado, y además
porque por la naturaleza jurídica de quien la recibe, todas sus rentas se
encuentran gravadas, (literal A del artículo 7º del Título 4 del T.O.1996). Se consulta además si dicho ingreso es
computable a los efectos del tope del literal E) del artículo 33º del Título 4
T.O.1996. El literal E) antes mencionado establece
que quedan exoneradas del IRIC las empresas que hubieran obtenido ingresos que
no superen el monto que establece anualmente el Poder Ejecutivo. Los artículos 110º del Decreto Nº
840/988 de 14.12.988 y 6º del Decreto Nº 56/991 de 28.01.991 han definido el
concepto de ingresos como el producido por ventas,la adjudicación de bienes y
las diferencias de cambio. Teniendo en cuenta la definición de
ingresos que dan las normas reglamentarias, la absorción de pérdidas por parte
de los accionistas, no debe ser tomada en cuenta a los efectos de la aplicación
del citado tope.
30.01.004.- El Director General de Rentas. ---o0o--- CONSULTA
Nº 3.977 SERVICIOS VINCULADOS A LA SALUD
DE LOS SERES HUMANOS - IVA - TÉCNICOS EN REGISTROS MÉDICOS Se consulta si la actividad desarrollada
por los Técnicos en Registros Médicos se encuentra comprendida en la exoneración
del Impuesto al Valor Agregado prevista por el literal F) del numeral 2) del
artículo 19º, Título 10 del Texto Ordenado 1996. Se aclara que dichos títulos son
expedidos por la Escuela Universitaria de Tecnología Médica, dependiente de la
Facultad de Medicina y se inscriben en el registro del Ministerio de Salud
Pública. La norma invocada establece que están
exoneradas "Las retribuciones personales obtenidas fuera de la relación de
dependencia vinculadas con la salud de los seres humanos". En tanto, la
reglamentación dispone: "Quedan exoneradas del impuesto, las prestaciones de
servicios vinculadas a la salud de los seres humanos realizadas fuera de la
relación de dependencia por quienes desarrollen actividades para cuyo ejercicio
sea necesaria la obtención del título habilitante expedido o revalidado por la
Universidad de la República, así como por quienes realicen actividad médica o
paramédica y se encuentren inscriptos en el respectivo registro del Ministerio
de Salud Pública." Es decir que los requisitos a cumplir
son: que las retribuciones sean obtenidas fuera de la relación de dependencia; y
en tal caso, que quien preste los servicios cuente con título habilitante y se
encuentre inscripto en el registro del Ministerio de Salud Pública. Cumplidas estas condicionantes, debemos
determinar si la naturaleza del servicio que se presta lo vincula con la salud
de los seres humanos y si el carácter de esa vinculación determina la aplicación
de la exoneración, dado que, de no considerarse estos factores, la sola
obtención de retribuciones por profesionales con títulos emitidos por la
Facultad de Medicina u otra Institución, implicaría la exoneración tributaria;
hecho que ya ha sido laudado negativamente por esta Administración en Consultas
Nos, 3206, 3489, 3562 y 3802. Del perfil aportado por la Escuela
Universitaria de Tecnología Médica se deduce que el Departamento de Registros
Médicos consta de tres sectores: archivo, admisión y estadística, siendo las
principales tareas a desarrollar: realizar el control diario y mensual del
movimiento de pacientes ambulatorios y prestaciones de servicios, tramitar y
registrar los datos referentes a los certificados de defunción y nacimientos,
mantener el archivo de historias médicas y radiogra-fías al día, recibir,
inscribir y admitir a los pacientes, confeccionar estadísticas, etc. Para el caso, se considera válida la
conclusión a la que se arribara en la Consulta Nº 3562 para un químico
farmacéutico que presta servicios como director técnico de una farmacia: "De
considerarse que los servicios prestados por los mencionados profesionales se
encuentran vinculados con la salud de los seres humanos, también lo estarían
todos los servicios prestados por los profesionales, cualquiera sea su
especialización, por ejemplo, a los laboratorios de especialidades
farmacéuticas, que propenderían, de una u otra forma, a mejorar el nivel
sanitario de la población en su conjunto." De lo expuesto, se concluye que la
actividad en consulta no se vincula directamente con la salud de los seres
humanos y por lo tanto, los honorarios percibidos no se encuentran comprendidos
en la exoneración invocada. 30.01.004.- El Director General de Rentas, acorde. ---o0o--- CONSULTA
Nº 4.000 ADQUISICIÓN DE VEHÍCULO PARA
REMISE - IMESI - EMPRESA
CON GIRO DE TAXÍMETRO Y REMISE - BENEFICIOS FISCALES. Se trata de dilucidar si una empresa con giro
de taxímetro y remise que adquiere un vehículo para uso exclusivo del último
giro referido, puede acceder a los beneficios establecidos en el artículo 4º del
Título 11 del Texto Ordenado 1996 y artículo 3º del Decreto Nº 442/996 de
20.11.996 de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 2º del Decreto Nº 178/999 de
16.06.999. Este artículo establece: "Artículo 2º.- (Destino
exclusivo). El giro de la empresa que adquiera o importe los automóviles
comprendidos en el artículo anterior con destino a su uso, deberá ser
exclusivamente el de remise o pompas fúnebres..." Es evidente que la norma está dirigida a
canalizar la exoneración de tal forma que los beneficios recaigan sobre aquel
vehículo que va a ser empleado o utilizado únicamente para el giro de remise,
tratando de evitar de esa manera que la exención beneficie a un coche que pueda
tener otros usos no alcanzados por la franquicia. En este caso en particular, nos encontramos con
una empresa que tiene dos giros diferentes: taxímetro y remise, con lo que no se
cumpliría con el requisito de la exclusividad. Sin embargo se entiende que no corresponde
interpretar la norma al pie de la letra, sino en el entendido que su objetivo es
impedir el uso inadecuado de beneficios fiscales. En el caso de autos, ambos
giros a los que se afecta el vehículo se encuentran comprendidos en el
beneficio, por lo que no se violenta la razón de ser de la norma. En base a lo expuesto, se entiende que la
empresa consultante puede acceder a la franquicia a que hacen referencia las
normas aludidas en el acápite. 08.01.004.- El Director General de Rentas. ---o0o--- CONSULTA Nº 4.018 AFAPS, SEGURO COLECTIVO DE
INVALIDEZ Y MUERTE - IIEA - IVA - EXONERACIÓN DE LAS PRIMAS DEL SEGURO - RENTA
VITALICIA PREVISIONAL. La
presente respuesta sustituye a la respuesta dada con fecha 31 de diciembre de
2003. Se
consulta sobre los impuestos que gravan las primas previstas en los artículos
57º y 58º de la Ley Nº 16.713 de 3 de setiembre de 1995. La respuesta se
referirá exclusivamente a los tributos que recauda esta Dirección General
Impositiva. El
artículo 57º citado se refiere a la jubilación por incapacidad y pensión por
fallecimiento del trabajador en actividad y establece que la administradora
contratará con una empresa aseguradora un seguro colectivo de invalidez y
muerte. El
artículo 133º de la misma ley (recogido en los artículos 55º del Título 10 y 7º
del Título 6 del Texto Ordenado 1996) exonera las primas de este seguro de los
Impuestos al Valor Agregado (IVA) y a los Ingresos de las Entidades Aseguradoras
(IIEA). El
artículo 56º de la mencionada Ley Nº 16.713, se refiere al pago de las
prestaciones a los jubilados, previendo que el afiliado contrate con una empresa
aseguradora, el pago de la prestación correspondiente hasta su fallecimiento y a
partir de éste, el pago de las eventuales pensiones de sobrevivencia. Con
relación al Impuesto al Valor Agregado el artículo 556º de la Ley Nº 17.296 de
21 de febrero de 2001 interpreta que la exoneración dispuesta por el artículo
133º referido, comprende a las primas destinadas a financiar la adquisición de
la renta vitalicia previsional establecida en los artículos 54º a 56º de la Ley
Nº 16.713, de 3 de setiembre de 1995. En cuanto
al Impuesto a los Ingresos de las Entidades Aseguradoras, el inciso tercero del
artículo 7º, Título 6 del Texto Ordenado 1996, con la redacción dada por el
artículo 558º de la citada Ley Nº 17.296, interpreta que las empresas
aseguradoras están exoneradas por las primas destinadas a financiar la
adquisición de la renta vitalicia previsional establecida en los artículo 54º a
56º de la citada Ley Nº 16.713. 30.01.004.- El Director General de Rentas. ---o0o--- CONSULTA
Nº 4.033 PERSONA JURÍDICA DEL EXTERIOR CON
SUCURSAL Y CUENTA BANCARIA EN EL PAÍS - PAT.- ACTIVO COMPUTABLE. Una sociedad
del exterior con sucursal en el Uruguay, posee una cuenta bancaria en moneda
extranjera en territorio uruguayo, que es ajena a la operativa de la sucursal. Se pregunta
si dicha cuenta debe ser declarada por la sucursal y si corresponde pagar el
Impuesto al Patrimonio. Sobre el tema
consultado existe un antecedente que esta Comisión de Consultas entiende es de
aplicación al caso, a pesar de las distintas modificaciones introducidas al
Impuesto al Patrimonio en el transcurso del tiempo. En efecto, la
Consulta Nº 1.295, al hacer referencia a una sucursal de una persona jurídica
del exterior, manifiesta que no hay una nueva persona, sino que sucursal y
matriz constituyen en forma conjunta un único sujeto pasivo y un solo
patrimonio. Por lo tanto,
la sucursal debe computar en su activo la cuenta bancaria que la matriz tiene en
el país, a los efectos del pago del impuesto referido. 30.01.004.- El Director General de Rentas, acorde. ---o0o--- CONSULTA
Nº 4.034 EXPORTACIÓN DE PIELES Y VENTA DE
CARNE DE NUTRIA - IVA EN SUSPENSO - IRIC - PRODUCTOS AGROPECUARIOS EN SU ESTADO
NATURAL - AGROINDUSTRIA. Se consulta
con carácter vinculante por parte de una empresa que produce pieles y carne de
nutria, si la venta de la carne está comprendida dentro de las operaciones
gravadas con el Impuesto al Valor Agregado en suspenso; adelanta opinión
favorable. Manifiesta
que las pieles son exportadas y que la carne se vende en reses enteras sin
sufrir transformación alguna, dentro del circuito bromatológico (carnicerías,
supermercados, restaurantes). A tales efectos se instaló una planta de faena
fiscalizada por el Ministerio de Ganadería, Agricultura y Pesca y el Instituto
Nacional de Carnes. Esta Comisión
de Consultas no comparte la opinión adelantada por el consultante. El artículo
11º del Título 10 del Texto Ordenado 1996 establece: "El Impuesto al Valor
Agregado (IVA) correspondiente a la circulación de productos agropecuarios en su
estado natural, no será incluido en la factura o documento equivalente
permaneciendo en suspenso a los efectos tributarios hasta tanto se transforme o
altere la naturaleza de los mismos". El artículo
141º del Decreto Nº 220/998 de 12.08.998 establece: "Se entenderá por productos
agropecuarios en su estado natural a que hace referencia el artículo 11º del
Título que se reglamenta, los bienes primarios, animales y vegetales, tal como
se obtienen en los establecimientos productores. Consecuentemente no quedan
comprendidos en la definición anterior los bienes que hayan sufrido
manipulaciones o transformaciones que impliquen un proceso industrial, excepto
cuando sean necesarios para su conservación". De acuerdo a
lo manifestado por el consultante, lo que se vende es carne de nutria y no las
nutrias en pie; por lo tanto las nutrias, que son los bienes primarios han
sufrido una transformación, no estando en su estado natural. En consecuencia,
la venta de carne de nutria no puede ser incluida entre las operaciones del
artículo 11º del Título 10 del Texto Ordenado 1996. Dicha venta se encuentra
incluida entre las operaciones gravadas a la tasa mínima según lo establecido
por el artículo 18º del mismo Título, por lo que debe tributar a la tasa del 14%
(Artículo 99º, Decreto Nº 220/998 de 12.08.998). Aunque no se
consulta, cabe agregar que la empresa deberá tributar el Impuesto a las Rentas
de la Industria y Comercio como agroindustria.
30.01.004.- El Director General de Rentas, acorde. ---o0o--- CONSULTA
Nº 4.039 SOCIEDAD DE FOMENTO RURAL - IVA -
APORTES VOLUNTARIOS
REALIZADOS POR LOS EXPOSITORES - EXONERACIÓN. Una sociedad
de fomento rural formula con carácter vinculante dos consultas que se contestan
seguidamente. Debe
precisarse, en primer término, que las asociaciones del tipo de la compareciente
se hallan exentas de impuestos por el artículo 19º del Título 3 del Texto
Ordenado 1996, por las actividades que les son propias y que no tengan
naturaleza productiva o comercial. Esta norma
fue reglamentada por el artículo 1º del Decreto Nº 38/994 de 01.02.994, que dice
que la exoneración comprende exclusivamente las actividades gremiales y las
tareas de fomento y difusión vinculadas al sector agropecuario, excluyéndose las
que se desarrollen en competencia con la actividad privada. Se consulta
si genera el Impuesto al Valor Agregado u otro impuesto el aporte voluntario que
realizan los expositores a su respectiva gremial de criadores; y la misma
pregunta referida a los aportes que realizan a la propia consultante. Dado que las
preguntas se refieren a expositores, es de suponer que la consultante
organizará una exposición de animales que serán premiados y posteriormente
rematados. Si ese fuera
el proyecto de la asociación, se le informa que ninguno de los aportes referidos
se halla gravado, ni por el Impuesto al Valor Agregado ni por ningún otro
impuesto que recauda esta Dirección General Impositiva. Esto es así
porque se entiende que la organización de exposiciones ganaderas es una
actividad propia de las sociedades de fomento rural, las que por tanto gozan de
exoneración. Cabe precisar
que la exoneración no alcanza a la financiación de las ventas, ya sea
adelantando precios a los vendedores o avalando las operaciones, ya que tales
actividades son comerciales e implican el pago del Impuesto al Valor Agregado
por los intereses devengados o los avales percibidos y del Impuesto a las Rentas
de la Industria y Comercio por la ganancia obtenida.
30.01.004.- El Director General de Rentas, acorde. ---o0o--- CONSULTA
Nº 4.045 ARRENDAMIENTO DE CANCHA DE GOLF Y
CARRITOS - IVA -
TRATAMIENTO TRIBUTARIO - SERVICIO DE LIMPIEZA
PRESTADO POR EL ARRENDADOR - RETENCIÓN, NO CORRESPONDE Una sociedad anónima, propietaria de una
cancha de golf y de lo que denomina un "Club House", que se supone sea un
edificio, los arrienda a otra sociedad anónima, junto con carritos de golf. El arrendador se obliga a mantener la
cancha de golf, lo que comprende el corte del césped, el riego y la limpieza. Se consulta en forma no vinculante sobre
la aplicación del Impuesto al Valor Agregado a los pagos o a parte de tales
pagos, que realizará la arrendataria. El consultante adelanta opinión en el
sentido que el alquiler de la cancha de golf es un arrendamiento de inmueble y
por tanto exento del Impuesto al Valor Agregado por el literal D), numeral 2),
artículo 19º del Título 10 del Texto Ordenado 1996. Esta Comisión de Consultas no comparte
tal opinión. El artículo 60º del Decreto Nº 220/998
de 12.08.998 establece que los arrendamientos de inmuebles exentos son los
definidos por el Código Civil. El Código prevé que el arrendatario debe
conservar el bien arrendado con el cuidado de un buen padre de familia, entre
otras disposiciones del mismo tenor, que no es lo que sucede en el caso
planteado, en que el cuidado del inmueble arrendado es de cuenta del arrendador. El contrato a que se refiere la consulta
es de naturaleza compleja, y de ninguna manera puede conceptuarse que es un
arrendamiento típico. En síntesis, se concluye que el
arrendamiento de la cancha de golf, y obviamente de los carritos, se hallan
gravados por el Impuesto al Valor Agregado. En cuanto al arrendamiento del edificio,
sobre el que no se aportan antecedentes, no es posible emitir opinión. Se consulta, asimismo, si el
arrendatario debe practicar la retención prescrita por el Decreto Nº 194/000 de
05.07.000 por el servicio de limpieza prestado por el arrendador. La respuesta es negativa, porque el
arrendador no es una empresa de limpieza. Esta actividad está incluida, entre
otras, en un contrato de naturaleza compleja, como se dijo anteriormente, por
lo que no queda comprendida en el citado Decreto Nº 194/000. 30.01.004.- El Director General de Rentas, acorde. ---o0o--- CONSULTA
Nº 4.050 INMUEBLE PROPIEDAD DE S.R.L.
CUYOS SOCIOS SON DOS PERSONAS FÍSICAS CÓNYUGES ENTRE SÍ - PAT -
AVALÚO - PRINCIPIO DE LA REALIDAD ECONÓMICA. Se consulta,
con carácter no vinculante, cuál debe ser la forma de avaluación de un bien
inmueble propiedad de una sociedad de responsabilidad limitada, cuyas cuotas
sociales pertenecen por mitades a dos personas físicas, cónyuges entre sí. La sociedad
no desarrolla actividad alguna, solamente es la propietaria del inmueble, que es
la casa-habitación de los socios. La
consultante plantea la interpretación al amparo del principio de la realidad
económica consagrado en el artículo 6 del Código Tributario; sostiene que al no
ser la sociedad contribuyente del Impuesto a las Rentas de la Industria y
Comercio, del Impuesto al Valor Agregado, ni de impuestos agropecuarios, no está
comprendida en los sujetos pasivos del Impuesto al Patrimonio. Concluye en que
debe primar la realidad sobre la forma adoptada y que el bien debe avaluarse a
los efectos del Impuesto al Patrimonio, según el inciso segundo del literal A)
del artículo 9º del Título 14 del Texto Ordenado 1996, deduciendo el 50% de su
valor con un máximo equivalente al mínimo no imponible del caso. Descarta la
avaluación del bien al amparo de las normas del artículo 15º del Título 14 del
Texto Ordenado 1996, o sea computando el valor mayor entre el valor real y el
determinado para el Impuesto a las Rentas de la Industria y Comercio. Sostiene en
resumen, que el inmueble debe computarse atendiendo a lo que indica la realidad
(el uso de los socios) y no como lo indica la forma documental (propiedad de la
sociedad). La Comisión
de Consultas entiende lo que a continuación se expresa. A) Referente a la aplicación del
principio de la realidad económica. Para
considerar como posible la aplicación de este principio, es necesario aceptar
que el propio sujeto que determinó la forma jurídica adoptada (en el caso la
sociedad compradora) puede realizar posteriormente otra interpretación del acto,
diferente de la original. Esta Comisión
no comparte dicha posición por entender que cuando la ley menciona al
"intérprete" se refiere a terceros interesados, tales como la Administración
Tributaria, el Poder Judicial, etc., pero no a la propia parte que determinó la
forma jurídica adoptada. El principio
de la realidad es una herramienta que proporciona la ley al intérprete para
adecuar las formas adoptadas por los particulares cuando éstas no se compadecen
con la realidad, pero no para que, quien adoptó la forma jurídica inadecuada lo
invoque para reinterpretar su propio acto. En el caso de
esta consulta, el autor del acto (la sociedad) lo calificó al comprar diciendo
que adquiría la persona jurídica; hoy no puede decir que - en función de la
realidad que determina el uso del inmueble - debe interpretarse como si fuera
de los socios. B) Referente a los límites del
principio de la realidad económica. Otro aspecto
del mismo principio es lo establecido en el inciso final del artículo 6 del
Código Tributario que se refiere a la posibilidad del intérprete de prescindir
de la forma adoptada para aplicar la realidad y que expresa: "...siempre que del
análisis de la norma surja que el hecho generador, fue definido atendiendo a la
realidad y no a la forma jurídica". En el caso de
esta consulta, no parece que el legislador haya determinado la forma de avaluar
los bienes atendiendo a la realidad, sino más bien respetando la forma, dado que
en el artículo 15º del Título 14 del Texto Ordenado 1996, cuando define una de
las formas posibles de avaluación, utiliza conceptos claramente jurídicos y
formales tales como "personas jurídicas y personas jurídicas del exterior", lo
que nos lleva a concluir que por este aspecto tampoco es de aplicación el
principio de la realidad. Al no existir
ninguna norma legal o reglamentaria que avale la interpretación de la
consultante y al no compartirse la aplicación del principio de la realidad
económica, esta Comisión de Consultas entiende que, a los efectos del Impuesto
al Patrimonio, el inmueble deberá avaluarse de acuerdo con el artículo 15º del
Título 14 del Texto Ordenado 1996. 30.01.004.- El Director General de Rentas, acorde. ---o0o--- CONSULTA
Nº 4.054 EMPRESA UNIPERSONAL QUE
ADMINISTRA UN "SISTEMA DE AHORRO FAMILIAR" - IRIC IVA - PAT. - TRATAMIENTO TRIBUTARIO -
DOCUMENTACIÓN. Una empresa unipersonal que administra
lo que llama "sistema de ahorro familiar", consulta en forma vinculante, sobre
su situación tributaria. De los antecedentes aportados, esta
Comisión de Consultas concluye que se trata de una empresa que obtiene rentas
comprendidas en el literal A) del artículo 2º del Título 4 del Texto Ordenado
1996, por lo que deberá tributar el Impuesto a las Rentas de la Industria y
Comercio en la medida que supere el límite a que refiere el literal E) del
artículo 33º del mismo cuerpo. Al ser contribuyente del Impuesto a las
Rentas de la Industria y Comercio, también lo será del Impuesto al Patrimonio
(artículo 1º, Título 14, Texto Ordenado 1996) y del Impuesto al Valor Agregado
(literal A) artículo 6º, Título 10, Texto Ordenado 1996). La materia imponible
de este último tributo estará constituida por la totalidad de lo cobrado a los
participantes. Para finalizar, se deja constancia que
la documentación de las operaciones debe cumplir la totalidad de las
obligaciones formales vigentes, lo que implica, al menos, emitir boletas de
contado o, en su caso, facturas y recibos. 30.01.004.- El Director General de Rentas, acorde. ---o0o--- CONSULTA
Nº 4.066
DEDUCCIÓN DE GASTOS - CÓMPUTO DEL IVA COMPRAS - IVA - IRIC - IRA -
DOCUMENTACIÓN
POR SERVICIOS DE UTE A NOMBRE DE UN SOCIO DE LA SOCIEDAD A una sociedad ganadera, con motivo de
una auditoría de la Dirección General Impositiva, le fue observada determinada
documentación emitida de tal manera que no haría posible su cómputo como
Impuesto al Valor Agregado de compras, el correspondiente al gasto, ni tampoco
el gasto referido. Dicho cuestionamiento se basó en que, la
documentación referente a los servicios de U.T.E. fue emitida a nombre de uno de
los socios de la firma "Sociedad Ganadera" y no a nombre de ésta, como hubiera
correspondido. Con respecto a un tema similar, esta
Comisión de Consultas se había expedido en Consulta Nº 3.113, de la cual
extractamos las siguientes consideraciones: ..."El literal A) del artículo 9º del Título 10 del Texto
Ordenado 1991 sólo habilita la deducción del impuesto correspondiente a los
bienes y servicios adquiridos por el sujeto pasivo. La adquisición es la contrapartida de la enajenación del bien
o prestación del servicio que son los hechos generadores del impuesto. Es por
ello que la ley no refiere a bienes o servicios "contratados" porque la
convención que precede a la entrega del bien o el cumplimiento del servicio es
absolutamente irrelevante para la generación del impuesto. En el caso de que se trata, la realidad
es que la consultante no "adquiere" de ANTEL el servicio telefónico, sino que la
que lo hace es su arrendadora, a cuyo nombre se remite la factura, como debe
ser, acorde con la realidad consistente en que es ella la usuaria del servicio. Es evidente que si esta usuaria fuera
contribuyente del Impuesto al Valor Agregado podría a su vez facturar el
equivalente a su inquilina por el uso del servicio telefónico del cual es
titular. Pero al no serlo, se corta la cadena del impuesto, tal como ocurre en
todos los casos en que entre un vendedor o prestador y el consumi-dor final, se
interpone un sujeto no gravado o exento del impuesto. Es de hacer notar que en la respuesta a
la Consulta Nº 1.856 (Bol.105/8), ya se sostuvo este criterio, aun ante un caso
en que la adquirente de un bien era la cónyuge del contribuyente y la empresa de
éste era de carácter ganancial. Con respecto al Impuesto a las Rentas de
la Industria y Comercio el costo del servicio telefónico podrá ser considerado
un gasto necesario para obtener y conservar la renta, en la medida en que se
encuentre debidamente documentado por la empresa que traslada su costo a la
consultante" En resumen, esta Comisión de Consultas
sostiene que para los dos impuestos que refiere la consulta la respuesta es la
siguiente: I)
En el caso del Impuesto al Valor Agregado
no está documentada la operación de manera tal que sea factible el cómputo de
Impuesto al Valor Agregado compras. II)
Para el Impuesto a las Rentas de la
Industria y Comercio o el Impuesto a las Rentas Agropecuarias, en tanto se
encuentre debidamente documentado por quien traslada el costo del servicio a la
consultante, podrá el referido gasto ser deducido siempre que sea necesario para
obtener y conservar la renta. Con relación a una afirmación que hace
el consultante en la cual se sostiene "...por lo cual, si bien hay un problema
formal, (falta detallar el RUC)..." es de precisar que no sólo hay que detallar
el RUC, por parte de UTE, sino que hay que cambiar de usuario del servicio
("socio por sociedad") lo que es un aspecto más que el de simplemente detallar
el RUC. En tal situación el Impuesto al Valor
Agregado correspondiente al gasto podrá ser deducido por la consultante. Considera esta Comisión de Consultas que
no es de su competencia expedirse, en el caso concreto acerca de las
condicionantes de hecho que determinan el admitir o no el gasto o crédito del
Impuesto al Valor Agregado en su caso. 30.01.004 - El Director General de Rentas, acorde. ---o0o--- CONSULTA
Nº 4.069
VENTA DE REPUESTOS PARA AVIONES - IVA -
OPERACIONES GRAVADAS. Se consulta con carácter vinculante si
están gravadas por el Impuesto al Valor Agregado las ventas de repuestos para
aviones. La respuesta es positiva, puesto que no
existen normas que exoneren esas ventas del citado impuesto. El consultante manifiesta que existen
dudas en plaza, porque hay empresas que entienden que tales ventas están
exoneradas. Es posible que las dudas provengan del
artículo 103º del Título 3 del Texto Ordenado 1996, que dispone de la
exoneración genérica de impuestos para los citados bienes. Dicha norma no es aplicable al Impuesto
al Valor Agregado ya que el artículo 20º del Título 10, del Texto Ordenado 1996
deroga, con respecto al Impuesto al Valor Agregado, las exoneraciones genéricas
de impuestos. Se reitera, entonces, que la venta de
repuestos para aviones se halla alcanzada por el Impuesto al Valor Agregado. 30.01.004 - El Director General de Rentas, acorde. ---o0o--- CONSULTA
Nº 4.077 REMUNERACIONES NO GRAVADAS POR EL
BPS, ARTÍCULO 130º LEY Nº 16.713 DE 03.09.995 - IRIC - GASTOS ADMITIDOS - PROPORCIÓN. El
artículo 130º de la Ley Nº 16.713 de 03.09.995 estableció que las remuneraciones
no gravadas por el Banco de Previsión Social eran deducibles como gastos
admitidos para liquidar el Impuesto a las Rentas de la Industria y Comercio en
una determinada proporción, en la que se tiene en cuenta el aporte patronal al
Banco de Previsión Social. Dicho aporte
asciende, con carácter general, al 12,5%, mientras para las industrias, por la
Ley Nº 17.345 del 31.05.001, se hallan exoneradas de aportes. Se considera que corresponde mantener el
criterio sustentado en diversas oportunidades, en el sentido que todos los
contribuyentes deben tomar el porcentaje general del 12,5%. El criterio contrario implicaría el
absurdo de que las industrias no tendrían limitación alguna en la deducción de
sueldos como gastos para liquidar el IRIC, sin costo alguno en concepto de
aportes a la previsión social. 30.01.004.- El Director General de Rentas. ---o0o--- CONSULTA
Nº 4.120 EDICIÓN Y DISTRIBUCIÓN DE
PELÍCULAS DE CINE EN VIDEOCASETE Y EN DVD - COFIS - BIENES MATERIALES. Una
empresa que se dedica a la edición y distribución de películas de cine en
videocasete y en DVD (un producto digital semejante al CD) y que tiene por
clientes principalmente a clubes de video, consulta si es aplicable a dichas
enajenaciones el impuesto denominado Contribución al Financiamiento de la
Seguridad Social (COFIS). Expresa que el producto que se vende tiene básicamente dos
componentes: un bien inmaterial, correspondiente al derecho de exhibición de la
película y un bien material que constituye el soporte físico de aquel (el
videocasete o el DVD más la caja y la carátula). Manifiesta que, en el producto en cuestión, el bien
material es accesorio al bien inmaterial y apoya dicho argumento aportando
cifras de ventas de películas, las que comparadas con los montos
correspondientes al consumo de videocasetes y al costo de DVD del ejercicio
anterior muestran que, efectivamente, el costo de los bienes materiales es poco
significativo respecto al precio de venta de las películas. Por consiguiente, considera que dichas enajenaciones no se
encuentran alcanzadas por el COFIS. No se comparte la posición adelantada por el consultante. El hecho que en el costo de elaboración se halle integrado
en una parte importante por mano de obra, como en el fondo son las
remuneraciones de actores, directores, camarógrafos, guionistas, etc., no cambia
la naturaleza de los bienes que produce, que claramente son bienes
industrializados. Y esa industria requiere, además, importante aporte de capital
para la disposición de múltiples bienes y de servicios, incluso escenarios para
la elaboración del bien final. Es de recordar que los videocasetes están mencionados como
bienes para el Impuesto al Valor Agregado, lo que refuerza el criterio de que se
trata de bienes materiales, porque de otro modo serían considerados servicios. Con el criterio de la contestación, los libros deberían ser
considerados como el soporte físico de un bien inmaterial, el derecho de autor,
y no el producto de la industria gráfica, la que desde los tiempos de Gutemberg
es considerada industrial. Por consiguiente tales
enajenaciones se encuentran alcanzadas por el COFIS. 30.01.004 - El Director General de Rentas. ---o0o--- CONSULTA
Nº 4.173 PADRÓN RURAL DADO EN
ARRENDAMIENTO POR S.A. - ARRENDAMIENTO QUE NO SUPERA EL TOPE PARA SER CONTRIBUYENTE DE
IRA - IRIC - IRA - IMEBA - PAT.- ADQUISICIÓN DE INMUEBLES RURALES POR
S.A.- Se presenta una empresa y realiza – con carácter vinculante
– la consulta que a continuación se expresa: Una S.A. se inscribió como contribuyente del Impuesto a las
Rentas de la Industria y Comercio e Impuesto al Patrimonio el 22.11.995 y
tributó como tal. En el año 1999 adquirió tres inmuebles rurales y el
01.02.000 los dió en arrendamiento. Consulta cuál es el tratamiento tributario que le
corresponde. Impuesto a las Rentas Agropecuarias.- De acuerdo con
información complementaria al texto de la consulta, que obra en el expediente
administrativo, el monto de los arrendamientos no alcanza el tope actualizado
para ser contribuyente de IRA por lo que no está gravada por este impuesto. Impuesto a la Enajenación de Bienes Agropecuarios.-
Si opta por el IMEBA, al no estar comprendido en el hecho generador de este
impuesto, tampoco estará gravado (art. 1º, Título 9, Texto Ordenado 1996). Impuesto al Patrimonio.- Tampoco está gravado por
tratarse de un bien afectado en su totalidad a explotación agropecuaria. Impuesto a las Rentas de la Industria y Comercio.-
El artículo 2º del Título 8 del Texto Ordenado 1996 establece que constituyen
rentas comprendidas:1) las derivadas de actividades agropecuarias destinadas a
obtener productos primarios, vegetales o animales; 2) las provenientes de
arrendamientos y las derivadas de actividades agropecuarias realizadas bajo
formas jurídicas de aparcería, pastoreo y similares y 3) el resultado de la
enajenación de bienes activo fijo. Agrega la ley que “No constituirá renta el resultado de la
enajenación de inmuebles rurales (tierras y mejoras)”. En Consulta Nº 3.154 se
estudió si esta disposición implica una ininclusión o una exoneración, a
efectos, justamente, de definir si las rentas provenientes de la venta de
inmuebles rurales por una sociedad anónima se encuentran gravadas por IRIC. Se
concluyó que se trata de rentas comprendidas en el IRA, pero exoneradas de dicho
tributo. Al ser rentas comprendidas en el IRA, les corresponde la exoneración
del IRIC, establecida en el literal B) del artículo 31º del Título 4, que
establece que están exentas las rentas provenientes de actividades comprendidas
en el IRA. En este caso se da una discusión similar. Se plantea si los
arrendamientos rurales inferiores al tope establecido para quedar gravadas por
IRA, constituyen rentas comprendidas y exoneradas o se trata de rentas no
incluidas en el hecho generador del tributo. Si bien la ley expresa que no están comprendidas las rentas
derivadas de arrendamientos inferiores a determinado monto, el Decreto Nº
599/988 de 21.09.988 reglamentario del IRA, en su artículo 2º, buscando precisar
los términos establece: “Artículo 2º. - Rentas comprendidas.- Constituyen rentas
comprendidas las derivadas de la explotación agropecuaria, de arrendamientos y
el resultado de la enajenación de bienes del activo fijo, excepto la tierra y
mejoras rurales. También se consideran rentas comprendidas las obtenidas por
la utilización de bienes o la prestación de servicios, directa o indirectamente
derivados a la explotación agropecuaria. Quedan asimismo comprendidas las obtenidas bajo forma de
aparcería, pastoreo y similares." De esta disposición se desprende que todos los
arrendamientos rurales constituyen rentas comprendidas, no estableciéndose
excepciones. Por su parte, el artículo 4º, en el tercer inciso expresa:
“Si las rentas derivadas de arrendamientos rurales no superaran el tope a que se
refiere el inciso 3º del artículo 2º del Título 8 del Texto Ordenado 1987, no se
tributará sobre tales arrendamientos”. Dado que se trata de rentas comprendidas,
se desprende que si no están gravadas es porque están exoneradas. Por consiguiente, si los arrendamientos rurales inferiores
al tope son rentas comprendidas en el IRA, aunque exoneradas las mismas se
encuentran exoneradas del IRIC, de acuerdo a lo establecido por el literal B)
del artículo 31º del Título 4 antes citado, que establece que están exentas las
rentas provenientes de actividades comprendidas en el IRA. Es importante destacar que si se interpretara lo contrario,
caeríamos en la situación de que los arrendamientos rurales de menor monto, en
caso de ser percibidos por una sociedad anónima, deberían tributar el IRIC, pero
los arrendamientos de montos superiores no tributarían nada, dado que estarían
exonerados del IRIC y tampoco tributarían el IRA, en la medida que ejercieran la
opción por el IMEBA. Dado que en nuestra opinión no corresponde que tales
arrendamientos tributen el IRIC, tampoco corresponde analizar si pueden tributar
el Impuesto a las Pequeñas Empresas. 30.01.004 - El Director General de Rentas. ---o0o--- CONSULTA
Nº 4.216 FRUTAS, FLORES Y HORTALIZAS - IVA
- COOPERATIVA DE CONSUMO
CON UN ÁREA DE SUPERMERCADO, ADQUISICIONES Y
ENAJENACIONES POR - DISCRIMINACIÓN DE INGRESOS (RESOLUCIÓN Nº 29/980 DE
25.01.980). Se consulta por parte de una cooperativa
de consumo creada al amparo de la Ley Nº 10.761 de 15 de agosto de 1946, que se
encuentra “exonerada de todo tributo nacional” de acuerdo a lo dispuesto en las
Leyes Nos. 13.481 de 21.06.966 y 14.019 de 07.09.971 (artículos 124º y 125º del
Título 3 del Texto Ordenado 1996)con excepción del IVA (artículo 88º de la Ley
Nº 14.100 de 28.12.972) y del Impuesto Específico Interno (IMESI) (artículo 29º
de la Ley Nº 14.948 de 07.11.979), cual es el tratamiento fiscal de diferentes
operaciones respecto al Impuesto al Valor Agregado (IVA) de frutas, flores y
hortalizas establecidos por los artículos 8º y siguientes de la Ley Nº 17.503 de
30 de mayo de 2002. Consulta 1 La circulación interna de frutas, flores
y hortalizas se encuentra gravada por el IVA hasta el 01.07.005 en virtud a la
suspensión de la exoneración que los amparaba hasta la mencionada fecha
(artículo 9º de la Ley Nº 17.503). Por tratarse de productos agropecuarios en
estado natural, de acuerdo a lo dispuesto por el artículo 11º de la Ley Nº
17.503, el impuesto correspondiente “no será incluido en la factura o documento
equivalente permaneciendo en suspenso” hasta que: 1.
En el caso de productos nacionales, los
productores agropecuarios enajenen dichos bienes a sujetos pasivos del IRIC. 2.
Cuando los referidos bienes se importen En consecuencia, si el consultante se
constituye en “sujeto pasivo del IRIC”, los productores agropecuarios deberán
facturar el impuesto en circulaciones de frutas, flores y hortalizas en que
aquel sea el adquirente. De acuerdo con la definición de
exoneración realizada por el artículo 41º del Código Tributario, encontrándose
el consultante comprendido en la definición del hecho generador del IRIC y
dispensado de su obligación tributaria por aplicación de una norma legal
específica (artículos 124ºy 125º del Título 3 del Texto Ordenado 1996), las
adquisiciones de frutas, flores y hortalizas que realice el consultante deberán
documentarse en facturas en las que los productores agropecuarios discriminarán
el IVA. Consulta 2 Las enajenaciones de frutas, flores y
hortalizas realizada por la cooperativa de consumo consultante están gravadas
por el IVA: a)
A la tasa mínima, si la enajenación se
realiza a un consumidor final (artículo 18º del Título 10 del Texto Ordenado
1996, literal G) con la redacción dada por el artículo 12º de la Ley Nº
17.503). b)
A la tasa básica, si la enajenación es
realizada a quien no es consumidor final. Consulta 3 La Resolución Nº 29/980 de 25.01.980
establece un procedimiento para la discriminación de los ingresos de los
contribuyentes que giren en el ramo de supermercado y así la soliciten. Las ventas netas de cada período se
discriminan entre las distintas tasas del tributo en función del porcentaje que
representen las compras de mercaderías a esas tasas con la adición y sustracción
de porcentajes fijos preestablecidos. En el caso del IVA que grava a las
frutas, flores y hortalizas, el artículo 15º de la Ley Nº 17.503 establece que
el mismo se liquidará en forma independiente al resto de las operaciones del
contribuyente. No estando prevista en la Resolución Nº
29/980 de 25.01.980 esta circunstancia, ni que un mismo bien pudiera tener un
tratamiento fiscal diferente según la calidad del adquirente de esos bienes,
corresponde llenar este vacío reglamentario con un procedimiento que sea
técnicamente fundado. 30.01.004 - El Director General de Rentas. ---o0o--- CONSULTA
Nº 4.318
PRÉSTAMO CON DESTINO A LA VIVIENDA - IVA - IMABA -
PRÉSTAMO A PERSONA
FÍSICA CON GARANTÍA HIPOTECARIA. Una persona física que contrajo un
préstamo con garantía hipotecaria, con una institución financiera comprendida en
el Decreto-Ley Nº 15.322 de 17 de setiembre de 1982, consulta si el mismo se
puede categorizar como préstamo destinado a la vivienda, a efectos de acceder a
los beneficios fiscales dispuestos para estas operaciones. Según sus manifestaciones, el mismo fue
destinado a la realización de mejoras y reformas del inmueble que constituye su
casa habitación, todo lo cual acreditó ante la institución administradora de los
préstamos. No obstante, en oportunidad de refinanciar dicho préstamo por falta
de pago, el acreedor hipotecario le informó que el mismo no se había catalogado
como destinado a la vivienda. Dado que el consultante no menciona los
beneficios a que refiere, la respuesta comprenderá tanto al Impuesto al Valor
Agregado como al Impuesto a los Activos de las Empresas Bancarias. Con referencia al Impuesto al Valor
Agregado, el artículo 2° de la Ley N° 17.595, de 10 de diciembre de 2002,
dispuso la exoneración de este impuesto sobre los intereses de ciertos
préstamos, siempre que se verifiquen las siguientes condiciones: 1)
hayan sido otorgados con destino a
vivienda; 2)
hayan sido concedidos por instituciones de
intermediación financiera comprendidas en el Decreto-Ley N° 15.322, la Caja
Notarial de Jubilaciones y Pensiones, la Caja de Jubilaciones y Pensiones de
Profesionales Universitarios, la Caja de Jubilaciones y Pensiones Bancarias y
las Cooperativas de Ahorro y Crédito no comprendidas en el literal H) del
artículo 6° del Título 10 del Texto Ordenado 1996; y 3)
hayan sido otorgados con anterioridad al 30
de Junio de 2002. Del contrato adjunto por el consultante,
surge que el préstamo cumple con las condiciones 2) y 3) pero no consta en
ninguna de sus cláusulas predeterminación del destino por lo que no es posible
afirmar que el mismo fue otorgado con destino a vivienda tal como lo exige la
norma mencionada. Por consiguiente, el préstamo objeto de consulta no estará
alcanzado por la exoneración en cuestión. De haberse estipulado en el contrato que
el préstamo está destinado a la vivienda y se comprobara un destino diferente no
serán de aplicación los beneficios tributarios. Adicionalmente, corresponde precisar que
tampoco se halla alcanzado por las exoneraciones de IVA dispuestas por los
artículos 1° a 4° de la Ley N° 17.671, de 15 de julio de 2003, dado que el
préstamo sobre el que se consulta no se destinó a la adquisición de inmuebles,
se encuentra garantizado hipotecariamente y no fue otorgado por una empresa
administradora de créditos. Con relación al Impuesto a los Activos
de las Empresas Bancarias, el artículo 3° del Decreto N° 369/002 de 23 de
setiembre de 2002, dispuso que las extensiones de plazos para la cancelación de
préstamos en moneda extranjera concedidos antes del 30 de junio de 2002, la
alícuota del impuesto se determinará del siguiente modo: a)
en el período comprendido entre el mes de
otorgamiento del acuerdo de extensión y aquel que incluya el vencimiento del
plazo pactado originalmente, se aplicará la tasa general vigente, hoy fijada en
el 2%. b)
en el período que exceda el referido plazo
original, la tasa será del 0.01% anual, salvo que el deudor incurra en mora. Esta tasa reducida será aplicable al
caso de autos en tanto cumpla las condiciones previstas en la norma. Las mismas
son: préstamos incluidos en acuerdos de extensión de plazo de pago, celebrados
entre el 1 de julio de 2002 y el 30 de junio de 2003, con una extensión de plazo
no inferior a treinta y seis meses, y no otorgados por personas físicas
domiciliadas en el exterior o personas jurídicas constituidas en el exterior,
que no actúen en el país mediante sucursal, agencia o establecimiento.
31.12.003 - El Director General de Rentas. ---o0o--- CONSULTA
Nº 4.319 TRANSPORTE DE PERSONAS
- IVA - REMISE - FLETERO DE ORGANISMO DEL ESTADO - TRASLADO DE ENFERMEROS Y MÉDICOS
PARA MUTUALISTA. Una empresa unipersonal, que presta
servicios de transporte de personas en distintas modalidades (remise y vehículo
particular) y fletes, realiza varias consultas en relación al Impuesto al Valor
Agregado (IVA) que se contestarán por su orden, previo detalle de las normas
dictadas recientemente vinculadas al tema. La Ley Nº 17.651 de 04.06.003, gravó con
el IVA tasa mínima al servicio de transporte terrestre de pasajeros. El artículo 6º estableció que los
transportistas terrestres de pasajeros deben tributar preceptivamente el
Impuesto al Valor Agregado (IVA) y el Impuesto a las Rentas de la Industria y
Comercio (IRIC), por lo cual quedan excluidos de la exoneración dispuesta por el
literal E) del artículo 33º del Título 4 T.O.1996. Pero a su vez se excluye de
esta última disposición a las empresas que tengan por único giro el transporte
escolar, el de taxímetro o el de automóvil de remise. Por su parte el artículo 7º establece
que los servicios de transporte escolar, de taxímetro y de automóvil de remise
prestados por empresas que tengan por único giro una de esas actividades estarán
exonerados del IVA. Además se agrega que el servicio de transporte mediante
ambulancia tendrá el mismo tratamiento que el asignado a la prestación de
servicios de salud a los seres humanos. Cabe mencionar, además, el artículo 9º
del Decreto Nº 405/003 de 02.10.003 que designó responsables por obligaciones
tributarias de terceros al Estado, los organismos comprendidos en el artículo
220 de la Constitución de la República y los Entes Autónomos y Servicios
Descentralizados que integran el dominio industrial y comercial del Estado,
excluidos los Gobiernos Departamentales, en cuanto sean deudores por prestación
de servicios de transporte terrestre de pasajeros gravados por el IVA. También se constituirán en responsables
por el pago de obligaciones tributarias de terceros, quienes estando
comprendidos en el caso anterior contraten las referidas prestaciones por
interpuestas personas. En base a las normas antes detalladas, y
teniendo en cuenta que la actividad de remise no es la única que realiza el
consultante, se concluye que su actividad estará gravada a tasa básica (fletes)
y a tasa mínima ( transporte de pasajeros). No obstante lo anterior es de
destacar que por aplicación del artículo 3º del Decreto Nº 248/003 de 18.06.003,
los servicios de transporte de pasajeros, (escolar, taxímetro, remise),
prestados por una empresa que realice otra actividad estarán exonerados por un
plazo de 180 días contados a partir de la vigencia del referido decreto (fecha
de publicación 26.06.003). A continuación se pasan a tratar las
consultas realizadas. 1)
Se consulta cuál es el tratamiento que debe
darse al servicio de remise, en caso que sea contratado por una agencia de
remise y no por el pasajero directamente. Teniendo en cuenta que el Diccionario de la Real Academia
Española, entre otras acepciones, establece que agencia es “empresa destinada a
gestionar asuntos ajenos, o a prestar determinados servicios”, se plantearán las
dos hipótesis en que podría actuar la agencia. a)
El remise presta el servicio efectivamente
a la agencia. Es opinión de esta comisión que en el caso planteado se está ante
una reventa de servicios. Dado que el vehículo tendrá como destino el
transporte de pasajeros, se trata de un servicio gravado a tasa mínima,(
teniendo en cuenta que la empresa realiza otras actividades además de la de
remise). Se entiende en consecuencia, que corresponde considerar que
tanto quien se compromete a prestar el servicio como quien por sustitución de
este último efectivamente lo presta, realizan la actividad de transporte de
pasajeros. En este caso quien se obliga a prestar el servicio de transporte es
la agencia, la que se vincula contractualmente con otro que ocupando su lugar
lo hace por él ( remise). b)
La agencia actúa como mandatario. En esta
segunda hipótesis la agencia presta un servicio de intermediación entre el
remise y el pasajero. En este caso y a los efectos del remise se arriba a la
misma conclusión que en el supuesto anterior, es decir el remise presta un
servicio de transporte de pasajeros, estando gravado a tasa mínima, dado que la
empresa realiza otras actividades además de la de remise. 2)
Se consulta si la agencia de remises
tributa IVA. Aquí también cabe plantear las dos hipótesis anteriores. a)
La agencia revende el servicio de
transporte de pasajeros. En este caso habrá que analizar en que situación se
encuentra la agencia. Si su única actividad es la de remise entonces estará
exonerada del impuesto, en caso contrario estará gravada a tasa mínima. b)
La agencia actúa como mandatario. En este
caso la agencia deberá tributar el IVA por el servicio de intermediación que
realiza, (además deberá tributar el impuesto a las comisiones, en caso que esta
actividad sea habitual y principal). 3)
Se consulta si en el caso que el servicio
se contrate por la agencia, corresponde que facture los servicios al pasajero o
a la agencia. Se entiende que en las dos hipótesis planteadas el servicio
debe ser facturado a la agencia. Luego la agencia debe, en la primer hipótesis
facturar su servicio de transporte de pasajeros, y en la segunda hipótesis la
agencia deberá facturar al pasajero, el servicio realizado por cuenta y orden
del remisero, y a su vez deberá facturar al remisero, el servicio de
intermediación. 4)
Se consulta si un servicio de transporte de
pasajeros prestado a OSE se encuentra gravado. Se contesta que está gravado a
tasa mínima, debiendo actuar el organismo del Estado como responsable por
obligaciones tributarias de terceros. 5)
Se consulta si un servicio de transporte de
pasajeros prestado a mutualistas en vehículo que no es ambulancia, (para el
traslado de enfermeros y médicos) se encuentra gravado. La respuesta es
afirmativa, correspondiendo aplicar la tasa mínima.
31.12.003 - El Director General de Rentas. ---o0o--- CONSULTA
Nº 4.328 DOCUMENTACIÓN - EMPRESA DE
TRANSPORTE MARÍTIMO. Una empresa permisaria de servicios de
transporte de pasajeros en paseos y excursiones por la bahía de los puertos de
Punta del Este, Maldonado y Buceo, que además realiza el transporte de prácticos
desde y hacia diversos buques que no llegan a puerto, consulta si debe emitir
documentación por tales actividades. Según lo dispuesto por el artículo 40
del Decreto Nº 597/988 de 21 de setiembre de 1988: “Los sujetos pasivos de
impuestos administrados por la Dirección General Impositiva deberán documentar
todas sus operaciones relativas a la materia imponible de los impuestos que los
gravan”. El artículo 16
del Código Tributario establece que “es sujeto pasivo de la relación jurídica
tributaria la persona obligada al cumplimiento de la prestación pecuniaria
correspondiente, sea en calidad de contribuyente o de responsable”. En el caso de autos, y más allá de la
posible aplicación de algún beneficio fiscal, nos encontramos ante
contribuyentes que, por ende, deberán documentar sus operaciones según lo
previsto en el Decreto Nº 597/988 y Resolución DGI Nº 688/992 de 16.12.992.
30.01.004 - El Director General de Rentas, acorde. ---o0o--- CONSULTA
Nº 4.358 USUARIA DE ZONA FRANCA - PAGOS AL
EXTERIOR POR CONCEPTO DE COMISIONES POR VENTAS - IRIC -
RETENCIÓN. Se consulta si corresponde efectuar
alguna retención en el caso de una sociedad usuaria de Zona Franca que realiza
pagos a empresas del exterior por concepto de comisiones por ventas. El IRIC instantáneo grava los servicios
técnicos prestados por personas físicas o jurídicas del exterior a sujetos
pasivos del IRIC. En la especie se verifican los
requerimientos subjetivos exigidos para la configuración del hecho generador del
impuesto instantáneo, en efecto, se trata de un sujeto pasivo (exonerado) del
IRIC, que paga a una persona jurídica domiciliada en el exterior. No obstante, se entiende que los
servicios de intermediación en las ventas no encuadran dentro del concepto de
servicios técnicos establecido en el literal c) del artículo 2º del Título 4 del
T.O. 1996, por lo tanto al no verificarse el aspecto material u objetivo del
hecho generador, no se configura la hipótesis de retención. 30.01.004 - El Director General de Rentas, acorde. ---o0o--- CONSULTA
Nº 4.361 TRANSFORMACIÓN DE S.A. EN S.R.L.
- PAT - EFECTO EN EL
TIEMPO DEL CAMBIO DE CRITERIO POR PARTE DE LA D.G.I. - APLICACIÓN
DE MULTAS Y RECARGOS . Pregunta el consultante, si corresponde
la aplicación de multas y recargos por los impuestos no abonados en tiempo y
forma, a la espera de una resolución a dictarse como consecuencia de una
consulta, efectuada por otro contribuyente. Se responde que en lo referente al
Instituto de la consulta se regla el procedimiento de la misma a través de los
artículos 71 a 74 de la Sección Tercera del Código Tributario (Decreto Ley Nº
14.306 de 29 de noviembre de 1974). Se establece así, que la “consulta
vinculante”, que es a la que refiere la Sección citada, la podrá efectuar quien
“tuviere un interés personal y directo sobre la aplicación del derecho a una
situación de hechos real y actual ... y podrá asimismo expresar su opinión
fundada” (artículo 71). En el artículo 72 se establece el efecto
de dicho planteamiento, por el cual no se interrumpen (ni suspenden,
agregamos nosotros) los plazos de pago, prescripción o cualquier otro vínculo
con el tributo, ni justifica el incumplimiento de las obligaciones a cargo del
consultante. Podemos concluir entonces que, si estos
son los efectos del planteamiento para quien lo efectúa, al menos deberían ser
los mismos para el resto de los Contribuyentes. El artículo 74 refiere a los efectos de
la resolución de la Administración y así se dice, en el primer inciso, “que
la oficina estará obligada a aplicar con respecto al consultante el
criterio técnico sustentado, en la resolución; la modificación del mismo deberá
serle notificada y sólo surtirá efecto para los hechos posteriores a dicha
notificación.” En el inciso transcripto debe observarse
que la resolución, en caso de existir, se hace obligatoria con respecto al
consultante. El propio artículo 74 en su inciso
segundo contempla la situación en que la Administración no se hubiera expedido
dentro del término de noventa días (artículo 73), y el interesado aplica el
derecho de acuerdo a su opinión fundada (refiere al interesado que consultó y
emitió su opinión fundada) “ las obligaciones que pudieran resultar sólo
darán lugar a la aplicación de intereses, siempre que la consulta hubiera sido
formulada por lo menos con noventa días de anticipación al vencimiento del plazo
para el cumplimiento de la obligación respectiva”. De lo expuesto, surge que la empresa
consultante no se encuentra en ninguna de las hipótesis previstas en los
artículos referidos por lo que le será de aplicación los criterios vigentes en
oportunidad del acaecimiento del hecho por el cual se considera modificado el
estatuto o contrato de una sociedad comercial. Corresponde además expedirse acerca del
momento en que se aplica el régimen tributario condicionado a las formas
jurídicas adoptadas por los contribuyentes. El régimen fiscal aplicable a cada forma
jurídica será el que corresponda a partir del momento en que la misma quede
plenamente constituida de acuerdo con los requisitos establecidos por la
legislación comercial respectiva. En particular, los casos en los que la
normativa comercial requiere el cumplimiento de formalidades específicas, como
lo son la inscripción de los contratos en el Registro Público, o la publicación
de los mismos o parte de ellos, el tratamiento fiscal respectivo será de
aplicación a partir del momento en que se cumplan los referidos extremos. Como excepción a este principio general,
el legislador estableció en el artículo 7º del Título 4 del T.O.1996, que "Las
sociedades anónimas, aún las en formación" computarán todas sus rentas "a partir
de la fecha del acto de fundación o de transformación en su caso." Es decir, sin
perjuicio del necesario establecimiento de la fecha cierta de los documentos,
las sociedades anónimas en formación, ya sea por fundación o transformación,
computan todas sus rentas desde el momento mismo del acto con independencia del
cumplimiento de los demás requisitos legales. Es más, si por cualquier
circunstancia no se completara la constitución de la Sociedad Anónima -más allá
de la calificación a efectos de la ley comercial- esta entidad igualmente
computará la totalidad de sus rentas. Por otra parte, corresponde precisar que
este tratamiento no es aplicable al resto de las situaciones contempladas en el
artículo 7º citado. En efecto, las sociedades en comandita por acciones, por
ejemplo, comenzarán a computar todas las rentas imputables al capital accionario
a partir del momento en que queden formalmente constituidas como tales. Para llegar a esta conclusión, debemos
remitirnos a lo establecido en el Código Tributario en materia de
interpretación, por lo cual analizaremos lo establecido en los artículos 4°, 5º
y 6° de dicho Código. De acuerdo a dichas normas, el método
histórico de interpretación permite establecer que cuando se sancionó el actual
artículo 7º del Título 4 no se encontraba vigente la Ley de Sociedades
Comerciales (Ley Nº 16.060) y sí lo estaba el Código de Comercio. De acuerdo a
ese régimen legal, no existía un momento preciso a partir del cual se atribuía
la personería jurídica a cada tipo societario. Por su parte, a partir de la
sanción de la Ley Nº 16.060, la sociedad será sujeto de derecho desde la
celebración del contrato social y con el alcance fijado en esta Ley (artículo 2°
Ley Nº 16.060). Es decir, el legislador estableció una
diferenciación en el tratamiento tributario de las rentas obtenidas por las
sociedades anónimas, gravándolas desde el momento mismo del acto de fundación o
transformación, sin aguardar a que obtuvieran la personería jurídica mediante la
autorización judicial que preveía el artículo 208 de la Ley Nº 13.318. Por otra parte, si el legislador hubiera
querido que los diferentes tipos sociales fueran reconocidos fiscalmente desde
el momento mismo de celebración del contrato de constitución o transformación,
así podría haberlo establecido en forma expresa de la misma forma que lo previó
especialmente para el Impuesto a las Rentas de Industria y Comercio que recae
sobre las sociedades anónimas. En resumen, las diferentes formas
jurídicas deben reconocerse fiscalmente como tales a partir del cumplimiento de
todos los requisitos exigidos por la ley comercial con total independencia de
que a los efectos del derecho comercial las mismas sean sujeto de derecho a
partir de la celebración del contrato social, salvo cuando existan normas
específicas en materia tributaria que determinen situaciones particulares en
donde la ley establece un apartamiento al principio general.
31.12.003 - El Director General de Rentas. ---o0o--- CONSULTA Nº 4.378 ESCRITURA DE COMPRAVENTA CON
"PACTO DE RETROVENTA" - ITP - HECHO GENERADOR, CONFIGURACIÓN. Una escribana manifiesta que autorizó
una escritura de compraventa en la que se estipuló el pacto de retroventa, la
que fue inscrita y se pagó el Impuesto a las Trasmisiones Patrimoniales (ITP).
Con posterioridad el vendedor ejerció el derecho que le acordaba el pacto de
referencia y recuperó la propiedad del inmueble. Consulta si por esta última operación
debe tributar el ITP, adelantando su posición contraria basándose en la opinión
de distinguidos tratadistas en materia civil que consideran que no existe una
nueva venta sino una condición resolutoria que afecta una venta primitiva. Consideramos que estas opiniones no son
aplicables en materia tributaria. La ley no grava específicamente a las
ventas de bienes inmuebles sino las enajenaciones en general, las que fueron
definidas por el artículo 5º del Decreto Reglamentario Nº252/998 de 16.09.998
como los negocios jurídicos hábiles para desplazar de un patrimonio a otro la
titularidad de un bien inmueble. Consideramos que la venta inicial es un
negocio jurídico hábil para desplazar la titularidad del inmueble del patrimonio
del vendedor al comprador, y que la rescición que se opera con la retroventa
vuelve a desplazar la titularidad del inmueble del nuevo propietario al
anterior. Cabe agregar que las resciciones de
promesas de enajenación de inmuebles tienen cierta semejanza con la operación en
consulta porque implican que la propiedad de un inmueble se desplaza del
promitente comprador al promitente vendedor. En este caso se debería tributar el ITP,
pero no se paga porque el artículo 11º del Título 19 del Texto Ordenado 1996
dispone la exoneración. Esto significa que, de no existir el
citado artículo 11º, la rescición de la promesa estaría gravada. Y consideramos
que no cabe extender esa exclusión del hecho generador a otros casos que tienen
cierta similitud con la considerada por el legislador, teniendo presente el
artículo 5º del Código Tributario que dice que por la integración analógica no
pueden crearse exoneraciones. Como conclusión, y reiterando lo expuesto, se
considera que la rescición que se opera con el pacto de retroventa se halla
gravada con el ITP. 30.01.004 - El Director General de Rentas. ---o0o--- CONSULTA Nº 4.380
S.A. QUE REALIZA OBRAS CIVILES PARA ANEP, PROGRAMAS FINANCIADOS POR EL BID -
COFIS -
SOLICITUD DE CERTIFICADOS DE CRÉDITO ENDOSABLES
A FAVOR DE LOS SUBCONTRATISTAS. Una sociedad anónima realiza obras
civiles para la Administración Nacional de Educación Pública (ANEP), programas
MEMFOD y MECAEP, financiados por el Banco Interamericano de Desarrollo (BID). A tales efectos requiere el concurso de
subcontratistas que facturan a la sociedad sus servicios con el Impuesto al
Valor Agregado (IVA) y el Impuesto de Contribución al Financiamiento de la
Seguridad Social (COFIS) correspondientes. Se consulta si corresponde que las
solicitudes de certificados de crédito endosables que la consultante realiza a
favor de los subcontratistas, incluyan el COFIS. Los referidos programas se encuentran
comprendidos en el artículo 70º del Título 10 del Texto Ordenado 1996,
reglamentado por el artículo 91º del Decreto Nº 220/998 de 12 de agosto de 1998,
por lo que se generan créditos de IVA, que se materializan mediante la entrega
de certificados de crédito por parte de esta Oficina. Los
artículos 12º del Decreto Nº 199/001 de 31 de mayo de 2001 y 5º del Decreto Nº
271/2001 de 20 de julio de 2001, hacen aplicables al COFIS las referidas
franquicias, por lo que corresponde responder en forma afirmativa a la consulta. 30.01.004 - El Director General de Rentas, acorde. ---o0o--- CONSULTA Nº 4.388 DEDUCIBILIDAD DE PRÉSTAMO
OTORGADO POR EMPRESA QUE SE DEDICA A OTORGAR PRÉSTAMOS A PRODUCTORES - PAT. -
IMABA - SUJETO PASIVO DE
IMABA Un contador de una S.A., consulta sobre
la deducibilidad, a los efectos de su cómputo en la liquidación del Impuesto al
Patrimonio, de un pasivo contraído con otra S.A., empresa cuyas características
no surgen de la consulta ni del contrato de préstamo adjunto a la misma.
(Actividad, Nacionalidad, Impuestos que tributa, etc.) No obstante, y respondiendo, en el
entendido a que refiere el consultante al fundar su respuesta, hay que precisar
que para hacer efectiva la deducción referida es de aplicación el literal A)
del artículo 15 del Título 14 del T.O. 96 que se transcribe. “Sólo se admitirá deducir como pasivo: A) El promedio en el ejercicio de los saldos a fin de cada
mes de las deudas contraídas en el país con los sujetos pasivos del Impuesto a
los Activos de las Empresas Bancarias (IMABA), a condición de que dichos saldos
sean computables para el pago de dichos impuesto. A este último efecto, será
prueba suficiente para el deudor, la constancia de tales extremos expedida por
el acreedor.” De lo transcripto se concluye: a)
se podrá deducir solamente, el promedio en
el ejercicio de los saldos a fin de cada mes de las deudas, en tanto dichos
saldos sean computables para el pago del IMABA, b)
será prueba suficiente para el deudor, la
constancia de tales extremos expedidas por el acreedor. En este punto esta
Comisión entiende que la constancia referida deberá obtenerse para dar certeza
al deudor y de la administración de que tal deducción está admitida fiscalmente. 30.01.004 - El Director General de Rentas, acorde. ---o0o--- CONSULTA Nº 4.391 MATERIAL EDUCATIVO - IVA - COFIS
- CINTAS DE VIDEO PARA LA CREACIÓN DE VIDEOS
EDUCATIVOS La Comisión Honoraria para la Salud
Cardiovascular (CHSC) solicita la exoneración del (IVA) correspondiente a la
compra de cintas de video que serán utilizadas para la creación de videos
educativos. El artículo 41 del Código Tributario
establece que “constituye exención o exoneración la liberación total o
parcial de la obligación tributaria, establecida por la ley a favor de
determinadas personas comprendidas en la definición del hecho generador”. La
CHSC no cumple con el aspecto subjetivo del hecho generador del IVA, por lo que
la obligación tributaria no llega a nacer y, por lo tanto, no puede haber
exoneración. Quien es sujeto pasivo del impuesto es la empresa proveedora de las
cintas, la cual debe facturar a la CHSC con los impuestos que correspondan, dado
que no posee exoneración alguna. No obstante, la CHSC tendría derecho
a un crédito por el IVA incluido en las compras de los bienes y servicios
destinados a la fabricación de los videos, en aplicación del artículo 69º del
Título 10 del T.O. 1996, considerando que los referidos bienes constituyen
material educativo ,de acuerdo a la definición que del mismo establece el
artículo 40º del Decreto 220/998 de fecha 12 de agosto de 1998. Por su parte, el COFIS grava las
enajenaciones a cualquier título de bienes industrializados realizadas a
organismos estatales, a empresas y a quienes se encuentren incluidos en el hecho
generador del IVA o del IMESI. El artículo 4º del Decreto Nº 271/001 de 16 de
julio de 2001 establece que se consideran empresas a las unidades productivas
que combinan capital y trabajo para producir un resultado económico tengan o no
finalidad de lucro. Debe entonces determinarse si la CHSC es
empresa o no, a tales efectos. Dado que se trata de una distribución,
aparentemente gratuita, de videos didácticos a escuelas públicas y que la
finalidad perseguida es la educación en el plano de la promoción del ejercicio
físico, de la adecuada alimentación, de las bondades de los ambientes libres de
humo de tabaco y del control médico, parecería que no se intenta producir un
resultado económico, por lo que no verificaría la definición de empresa. En tal
hipótesis, se entiende que no corresponderá que se le facture los videos en
cuestión con COFIS a la CHSC. 30.01.004 - El Director General de Rentas, acorde. ---o0o--- | 
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