SERVICIO DE AMBULANCIA - IVA - IMESSA - IRIC - TRANSPORTE DE PASAJEROS - ACTIVIDAD DE DESARROLLO DE PROGRAMAS INFORMÁTICOS - IVA - IRIC - FACTORES CAPITAL Y TRABAJO, CONSIDERACIONES.

Se consulta respecto a la tributación que corresponde a tres situaciones que se plantean.

1) Cómo debe tributar un contribuyente que tiene por actividad la de ser propietario de una ambulancia, que es contratada como tal e incluye el servicio de chofer. Además consulta si el transporte de personas en ambulancia es considerado transporte de pasajeros.

La Administración ha entendido que el servicio de ambulancia, por estar destinado al traslado de enfermos, se encuentra incluido en el concepto de transporte de pasajeros, quedando exonerado del Impuesto al Valor Agregado (IVA) en aplicación del literal C) numeral 2) del artículo 19 del Título 10 del Texto Ordenado 1996, posición sustentada en las Consultas Nos. 1.257 (B. 76), 1.522 (B. 85), 1.750 (B. 97), 3.491 (B.264), 4.281 (B.362). Dicho servicio deberá tributar IMESSA en caso de cumplir con lo establecido en artículo 2º de la Ley Nº 17.309 de 30 de marzo de 2001.

Adicionalmente, la Ley Nº 17.651 de 4 de junio de 2003, en su artículo 6 estableció que los transportistas terrestres de pasajeros deben tributar preceptivamente el Impuesto al Valor Agregado (IVA) y el Impuesto a las Rentas de la Industria y Comercio (IRIC), por lo cual quedan excluidos de la exoneración dispuesta por el literal E) del artículo 33 del Título 4 Texto Ordenado 1996. Pero a su vez se excluye de esta última disposición a servicios de transporte escolar, de taxímetro o de automóvil de remise.

Por su parte el artículo 7º establece que “Los servicios de transporte escolar, de taxímetro y de automóvil de remise, estarán exonerados del Impuesto al Valor Agregado (IVA). El servicio de transporte mediante ambulancia tendrá el mismo tratamiento que el asignado a la prestación de servicios de salud a los seres humanos.”

 Por lo expuesto, el servicio de transporte mediante ambulancia tributa preceptivamente el IRIC, por estar incluido en el primer inciso del artículo 6º de la Ley Nº 17.651 y no comprendido en las excepciones establecidas por el segundo inciso del mismo.

En relación al IVA, estos servicios reciben el mismo tratamiento que la prestación de servicios de salud a los seres humanos.

2) Cómo debe tributar el contribuyente en caso que sea propietario de la ambulancia, dándola en arrendamiento y haciéndose cargo del seguro y la patente.

El IRIC grava las rentas derivadas de actividades lucrativas realizadas por unidades productivas que combinan capital y trabajo para producir un resultado económico, excepto en el caso de los contribuyentes comprendidos en el artículo 7º del Título 4 del Texto Ordenado 1996, que computan todas sus rentas. En el caso en consulta nos encontramos  frente a una renta pura de capital, dado que la presencia del factor trabajo resulta casi inexistente, por lo que para determinar la situación tributaria corresponde considerar si el contribuyente se encuentra comprendido o no en el artículo 7º mencionado.

Si el arrendador es contribuyente de IRIC, por estar sus rentas comprendidas en el literal A) del artículo 2º del Tít. 4 del T.O. 1996, las rentas derivadas de la actividad estarán gravadas por el mencionado impuesto y consecuentemente por el Impuesto al Valor Agregado (IVA), según artículo 6, literal A), Título 10 del Texto Ordenado 1996.

En caso de no estar incluido en el párrafo anterior, el arrendamiento de la ambulancia a un sujeto pasivo de dicho impuesto configuraría la hipótesis planteada en el literal B) artículo 2 Título 4, Texto Ordenado 1996 (“….. y del arrendamiento, del uso, cesión de uso de equipos industriales, comerciales o científicos, realizados a sujetos pasivos de este impuesto…”), debiendo la empresa arrendataria retener el IRIC sobre el monto arrendado. No corresponde en este caso tributar IVA por no cumplir con el aspecto subjetivo del tributo.

3) Cómo deben tributar aquellos contribuyentes que tienen por actividad desarrollar programas informáticos a medida para empresas o instituciones que les proporcionan la infraestructura  y se transforman en propietarios de esos programas, no pudiendo el creador comercializarlos a terceros.

En las Consultas Nos. 3.543 (B.271) y 3.581 (B.274) esta Comisión de Consultas ha entendido que para el desarrollo de programas informáticos, la utilización de equipos de computación (propios o ajenos) constituye un aspecto determinante para concluir que existe combinación de factores capital y trabajo en forma conjunta para la obtención de la renta. Por consiguiente, las rentas provenientes del desarrollo de programas informáticos se considerarán una actividad alcanzada por IRIC. Por lo tanto se encuentran gravadas por IVA de acuerdo al literal A) del artículo 6º del Tít. 10 del T.O. 1996.

No obstante lo anterior, se debe tener en cuenta el Decreto Nº 84/999 de 24.03.999, modificado por el Decreto Nº 387/000 de 28.12.000, que establece en su artículo 2: “Exonérase del Impuesto a las Rentas de la Industria y Comercio (IRIC), a las rentas derivadas de la actividad de producción de soportes lógicos.  Dicha exención regirá para los ejercicios finalizados a partir del 1 de enero de 2001 y hasta el 31 de Diciembre de 2006”

Para tener derecho a esta exoneración, los sujetos pasivos deberán presentar declaración jurada con descripción de la actividad a desarrollar por la cual se consideren incluidos en dicha exoneración, ante la Comisión de Aplicación definida por el artículo 12º de la Ley Nº 16.906, de 7 de enero de 1998.

31.08.006.- El Director General de Rentas, acorde.