CONSULTA Nº 4.577

TRANSFORMACIÓN DE S.R.L. EN S.A. - ICOSA - HECHO GENERADOR - PERFECCIÓN DE LA TRANSFORMACIÓN.

1.- La consulta

Una sociedad comercial manifiesta que:

1. El 1º de julio de 2003 en reunión de socios se resolvió por unanimidad transformar su tipo social de “sociedad de responsabilidad limitada” a “sociedad anónima”.
2. El 8 de agosto de 2003 inicia los trámites ante la Auditoría Interna de la Nación.
3. En setiembre de 2005 la Auditoría Interna de la Nación aprueba los estatutos.
4. En el mismo mes realiza la inscripción en el Registro Nacional de Comercio
5. En el mismo mes “se realizan las publicaciones en el Diario Oficial, siendo la primera el 20 de setiembre de 2005”.
6. En julio de 2005 abona el Impuesto de Control de las Sociedades Anónimas (ICOSA).

La consultante solicita:

1º)    Que respecto al pago del ICOSA se aplique el criterio vigente a la fecha de la mencionada resolución social que era el establecido por la Consulta N° 4.154 (B.357) y se considere como realizado en fecha.

2º)    Que se tenga como fecha de constitución de la sociedad anónima el 20 de setiembre de 2005 (entendemos que se refiere a la fecha en que se perfecciona la transformación).

2.- La respuesta

2.1.- ICOSA

Esta Comisión de Consultas no comparte la posición sustentada por la consultante. A nuestro criterio, la Consulta N°4.154 no comprende al ICOSA porque este impuesto tiene una normativa especial.

La Consulta N°4.154 establece un criterio general que en aquel caso concreto lo aplicaba respecto al Impuesto a las Sociedades Financieras de Inversión. Conforme a dicha consulta la transformación de una “sociedad anónima financiera de inversión” (SAFI) a “sociedad anónima”, de acuerdo a la Ley N°16.060 de 4 de setiembre de 1989, opera con el cumplimiento de los requisitos y formalidades del nuevo tipo social, es decir, con las correspondientes publicaciones.

En la Consulta N°4.361 (B.368) ya encontrábamos que esta regla general cedía ante situaciones especiales creadas por las normas jurídicas como ser el momento del comienzo del cómputo de las rentas de las sociedades anónimas de acuerdo al artículo 7 del Título 4 del Texto Ordenado 1996.

Ahora bien, en el ICOSA encontramos otra situación especial dispuesta por el artículo 1° del Título 16 del T.O. 1996 y los artículos 2° Literal a) y 3° inciso primero del Decreto  Nº 450/002 de 20.11.002 (reglamentario del mencionado Título 16).

Dichas normas establecen lo siguiente:

            Título 16, T.O. 1996: “Artículo 1.- Las sociedades anónimas estarán gravadas con un impuesto de control, el que se aplicará en ocasión de su constitución y al cierre de cada ejercicio fiscal”.

Decreto Nº 450/002: “Artículo 2.- Hecho generador.- Quedan comprendidos en el hecho generador del impuesto:

a) La constitución de sociedades anónimas, incluso en aquellos casos en que sea consecuencia de transformación, fusión o escisión”.

“Artículo 3.- Acaecimiento del hecho generador.- El hecho generador referido en el literal a) del artículo anterior acaecerá a la fecha del acto de constitución, de acuerdo con el artículo 278° de la Ley N° 16.060, de 4 de setiembre de 1989”.

De las normas transcriptas surge que el hecho generador del ICOSA acaece en la fecha del acto de constitución de la sociedad anónima de acuerdo con el artículo 278° de la Ley N°16.060 de 04.09.989, es decir, acaece en la fecha de celebración del contrato constitutivo (ubicando la presente situación en el caso de las sociedades anónimas constituidas por acto único). Y, esto se aplica “incluso en aquellos casos en que sea consecuencia de una transformación”.

Por lo tanto, realizando una interpretación armónica de las referidas normas podemos concluir que a los efectos de la transformación del tipo social de una sociedad comercial determinada (en este caso, una “sociedad de responsabilidad limitada”) a “sociedad anónima” el hecho generador del ICOSA acaece en la fecha de la resolución de los socios que deciden la referida transformación.

En consecuencia, la consultante debió abonar el ICOSA al tiempo de la resolución social de transformación del 1º de julio de 2003.

2.2.- Fecha de la perfección de la transformación

En este punto, debemos realizar una precisión respecto a una expresión utilizada por la consultante y que figura citada entre comillas en el apartado “1.-“.

La expresión es: “se realizan las publicaciones en el Diario Oficial, siendo la primera el 20 de setiembre de 2005”. De esta frase parecería que las publicaciones se realizan en el Diario Oficial y en más de una oportunidad. Sin embargo, cabe señalar que -en materia de sociedades anónimas- de acuerdo al marco establecido por los artículos 8°, 17° (en la redacción dada por el artículo 1° de la Ley N°16.296 de 12 de agosto de 1992), 111°, 112° y 255° de la Ley N°16.060 de 4.09.989 se debe realizar una publicación en el Diario Oficial y una publicación en otro diario o periódico. Este último deberá ser del lugar de la sede de la sociedad y si allí no existieran publicaciones, se efectuará en uno del departamento o, en su defecto, en uno de Montevideo.

Pues bien, aún cuando la fecha de la perfección de la transformación no es relevante a los efectos del ICOSA –como se trató en el apartado “2.1.”-, se entiende conveniente precisar este aspecto consultado.

La fecha de la perfección de la transformación, es decir, el momento en que la misma persona jurídica deja de ser una “sociedad de responsabilidad limitada” y pasa a ser una “sociedad anónima” ocurre cuando se cumple con el último requisito y formalidad exigido para este tipo social. Este momento sucede con las publicaciones según lo mencionado en el segundo párrafo de este apartado.

En caso de que la publicación en el Diario Oficial y la efectuada en otro diario hayan sido realizadas en distinta fecha, la transformación operó en la fecha de la última publicación. Como en la consulta no se precisan las fechas de ambas publicaciones, esta Comisión de Consultas no puede determinar específicamente la misma, por lo cual deberá hacerlo la compareciente mediante la aplicación del criterio legal expuesto.

31.07.006.- El Director General de Rentas, acorde.